tel.: +48 22 694 55 55 ul. Świętokrzyska 12
fax: +48 22 694 36 84 00-916 Warszawa
gov.pl/finanse
e-mail: kancelaria@mf.gov.pl
1/9
Warszawa, 1 sierpnia 2024 roku
Sprawa: odpowiedź na interpelację nr 3606
Znak sprawy: DD3.054.24.2024
Kontakt: Kancelaria MF
tel.: +48 22 694 55 55
e-mail: kancelaria@mf.gov.pl
Pan Szymon Hołownia
Marszałek Sejmu
Rzeczypospolitej Polskiej
Szanowny Panie Marszałku,
w związku z interpelacją nr 3606 Pana Posła Franciszka Sterczewskiego w sprawie
zaliczania do przychodu pracowników wartości noclegów pracowniczych
finansowanych pracodawcę, proszę przyjąć następujące wyjaśnienia.
W interpelacji wskazano, że definicja przychodów określona w ustawie PIT1
przysparza problemów interpretacyjnych w zakresie zaliczania do przychodów
pracownika określonych kategorii wydatków ponoszonych przez pracodawcę
w związku z zatrudnianiem pracowników. W szczególności dotyczy to finansowania
przez pracodawcę noclegów pracowników wykonujących pracę w różnych
miejscach oddalonych, czy to od miejsca zamieszkania, czy siedziby pracodawcy.
W ocenie Pana Posła problem ten dotyczy różnych branż, w których zatrudniani są
tzw. pracownicy mobilni (przedstawiciele handlowi, serwisancie, pracownicy
budowlani etc.).
„Pracownicy mobilni” to pojęcie niezdefinowane w przepisach prawa. Niemniej
jednak w orzecznictwie sądów zostało wyjaśnione wiele lat temu, a interpretacja
tego pojęcia pozostaje aktualna.
Dla zobrazowania tej kwestii, warto przywołać uchwałę Sądu Najwyższego z dnia
19 listopada 2008 r., sygn. akt II PZP 11/08, z której wynika, że:
1 Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r.
poz. 226, ze zm.).

-- 1 of 9 --

2/9
„pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania
się (podróży). Są to osoby, w przypadku których, miejsce świadczenia pracy, stanowi
lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region), a nie stały punkt lub
punkty geograficzne. Takie ukształtowanie miejsca świadczenia pracy jest możliwe
pod warunkiem istnienia związku między miejscem pracy a obowiązkami pracownika”.
Jak zauważył Sąd Najwyższy:
„(...) miejsce świadczenia pracy pracownika mobilnego oznaczające pewien obszar jego
aktywności zawodowej musi odzwierciedlać rzeczywisty stan rzeczy. Ma zatem być to
obszar, w którym pracownicy mobilni będą na stałe zobowiązani do przemieszczania
się (...) na tym właśnie obszarze. Niezsynchronizowane z rodzajem pracy, oznaczenie
miejsca pracy, może prowadzić do oceny, iż postanowienie dotyczące miejsca pracy
jest nieważne z mocy art. 58 § 3 k.c. w zw. z art. 300 k.p.”.
Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu
Administracyjnego, m.in. wyroki z dnia 14 września 2010 r.2, zgodnie z którymi
„pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne
przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków
służbowych.”.
Z uwagi na tematykę poruszoną przez Pana Posła w interpelacji wystąpiłem do
resortu rodziny, pracy i polityki społecznej o wkład do odpowiedzi. W piśmie
przekazanym 31 lipca 2024 r. nr BM-II.059.1.371.2024 wskazano, że:
„zgodnie z art. 94 pkt 2 i 2a Kodeksu pracy, pracodawca jest obowiązany organizować
pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie
przez pracowników wysokiej wydajności i należytej jakości pracy (przy wykorzystaniu
ich uzdolnień i kwalifikacji) oraz organizować pracę w sposób zapewniający
zmniejszenie jej uciążliwości.
Pracodawca ma także obowiązek przestrzegania norm czasu pracy (art. 129-131 k.p.)
oraz limitu pracy w godzinach nadliczbowych, a także zapewnienia każdemu
pracownikowi okresów minimalnego odpoczynku dobowego oraz tygodniowego
(art. 132-133 k.p.).
Do pracodawcy należy także ustalenie warunków wynagradzania za pracę
i przyznawania innych świadczeń związanych z pracą (art. 771 - art. 775 k.p.).
Jednocześnie należy pamiętać, że zatrudnianie pracowników jest jednym ze środków
wykorzystywanych do osiągnięcia celów działalności pracodawcy, a pracownik nie
ponosi ryzyka związanego z działalnością pracodawcy (art. 117 § 2 k.p.).
O tym, czy prawidłowe w rozumieniu art. 94 k.p. zorganizowanie procesu pracy
pracownika – a więc zorganizowanie pracy w sposób umożliwiający zmniejszenie jej
uciążliwości, przy pełnym wykorzystaniu czasu pracy oraz osiąganiu wysokiej
wydajności i należytej jakości, a także zapewniający przestrzeganie regulacji z zakresu
czasu pracy - obejmuje konieczność zapewnienia mu przez pracodawcę nieodpłatnych
noclegów, powinien przesądzać całokształt okoliczności wykonywania danej pracy,
w szczególności jej rodzaj i charakter.
Przepis art. 29 § 1 pkt 2 k.p. obliguje strony do określenia w umowie o pracę miejsca
wykonywania pracy, przez które - w świetle wyroku Sądu Najwyższego z dnia 1
kwietnia 1985 r. (I PR 19/85, OSPiKA z 1986 r., z. 3, poz. 46) - należy rozumieć stały
punkt w znaczeniu geograficznym, bądź pewien oznaczony obszar, strefę określoną
granicami jednostki administracyjnej podziału kraju lub określoną w inny, dostatecznie
wyraźny sposób, gdzie ma nastąpić świadczenie pracy (por. również wyrok Sądu
2 Sygn. akt II FSK 640-655/09, https://www.nsa.gov.pl/baza-orzeczen.php

-- 2 of 9 --

3/9
Najwyższego z dnia 16 listopada 2009 r., II UK 114/09, Lex nr 558591 oraz treść
uzasadnienia do wyroku SN z dnia 13 maja 2008 r., II PZP 8/08, Lex nr 485856).
Określenie miejsca wykonywania pracy w umowie o pracę musi być precyzyjne
i skonkretyzowane, a sposób jego określenia powinien być uzależniony od charakteru
prowadzonej przez pracodawcę działalności, rodzaju powierzonej pracownikowi
pracy, związanego z nią stanowiska, a także jej specyfiki, wynikającej z rodzaju
świadczonej pracy.
W przypadku pracowników, których praca wymaga przemieszczania się i zmiany
miejsca jej wykonywania, w ocenie Sądu Najwyższego, dopuszczalne jest wskazanie
jako miejsca wykonywania pracy (miejsca pracy) zamkniętej przestrzeni,
wykraczającej poza granice administracyjne jednej miejscowości (np. obejmującej
obszar powiatu, województwa, lub kilku województw, a wyjątkowo nawet
terytorium/obszar całego kraju) - jednakże pod warunkiem, iż potrzeba takiego
określenia miejsca pracy wynika ściśle z jej rodzaju bądź charakteru (por. wyroki Sądu
Najwyższego: z dnia 9 lutego 2010 r., I PK 157/09 Lex nr 604077 oraz z dnia 9 grudnia
2011 r. II PZP 3/11, OSNP z 2012 r. nr 15-16, poz. 186, a także treść uzasadnienia do
uchwały 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2008 r., II PZP 11/08, OSNP
z 2009 r. nr 13-14, poz. 166). Sposób określenia miejsca wykonywania pracy nie może
bowiem z góry wykluczać możliwości skorzystania przez pracownika z uprawnień
i świadczeń gwarantowanych przepisami Kodeksu pracy (takich jak należności z tytułu
podróży służbowej).
Jeżeli więc typową cechą określonej pracy jest np. przemieszczanie się w ramach
miejsca pracy określonego jako obszar geograficzny, obejmujący przykładowo kilka
województw, i niezbędnym do prawidłowego jej wykonywania jest korzystanie przez
pracownika z noclegów w miejscu realizacji danego pracowniczego obowiązku bądź
obowiązków, to w mojej opinii należałoby przyjąć, że koszty takiego noclegu nie
powinny obciążać pracownika, lecz w całości spoczywać na pracodawcy.”
Na tej podstawie przyjęto, że pracownikiem mobilnym jest np. przedstawiciel
handlowy, akwizytor, czy kierowca, których miejscem pracy jest określony
w umowie o pracę obszar (np. województwo, czy kraj), a nie stałe, skonkretyzowane
miejsce. W konsekwencji, pracy wykonywanej w jakimś konkretnym miejscu, np. na
budowie z dala od domu, bądź siedziby firmy, nie można utożsamiać z mobilnym
rodzajem pracy. Dlatego też przyjmuje się, że pracownicy budowlani, wykonujący
pracę na budowie oddalonej od miejsca zamieszkania, bądź siedziby pracodawcy, są
pracownikami oddelegowanymi, a nie mobilnymi. To rozróżnienie ma natomiast
wpływ na stosowanie przepisów ustawy PIT do świadczeń otrzymywanych z pracy
na etacie, tych dwóch grup pracowniczych.
Zgodnie z ogólną definicją przychodu zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy PIT, co do
zasady, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku
kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych
świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Co jest przychodem ze stosunku pracy, stosunku służbowego, pracy nakładczej oraz
spółdzielczego stosunku pracy, dalej: „przychody z pracy na etacie”, określa art. 12
ust. 1 ustawy PIT.
W świetle tej regulacji za przychody z pracy na etacie, uważa się wszelkiego rodzaju
wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich
ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń,
a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny
nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany

-- 3 of 9 --

4/9
urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry
ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również
wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Biorąc pod uwagę literalne brzmienie art. 12 ust. 1 ustawy PIT, do przychodów
z pracy na etacie zaliczane są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika
w związku z pozostawaniem w stosunku pracy (stosunku pokrewnym), które
to świadczenia pokrywane są ze środków pracodawcy.
Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Konstytucyjnego, wyrażonym m.in. w wyroku
z 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13:
„ukształtowane w procesie stanowienia prawa rozumienie przepisu może odbiegać od
literalnego brzmienia, jeżeli określony, ustalony w praktyce, sposób rozumienia treści
normatywnej utrwalił się, a zwłaszcza znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz
w orzeczeniach Sądu Najwyższego lub NSA. W takim przypadku należy uznać,
że przepis ma taką właśnie treść, jaką odnalazły w nim te najwyższe instancje
sądowe.(…)
Odstąpienie przez ustawodawcę od próby skatalogowania świadczeń nieodpłatnych
i zastosowanie ogólnego sformułowania jest w pełni uzasadnione ciągłym pojawianiem
się nowych postaci świadczeń. Przywoływane w stanowiskach stron i w opinii Prezesa
NSA stany faktyczne, na tle których zapadały rozstrzygnięcia sądowe, najlepiej
dowodzą, że próba wyliczenia w ustawie podlegających opodatkowaniu nieodpłatnych
świadczeń, okazałaby się chybiona, gdyż ustawodawca nie byłby w stanie nadążyć za
praktyką pracodawców.”
Przy tym Trybunał Konstytucyjny, nie powołał linii orzeczniczej, która
wskazywałaby na inny sposób rozumienia treści normatywnej przepisu art. 12 ust. 1
ustawy PIT, jak i wskazał na przyczynę braku możliwości sformułowania w ustawie
PIT zamkniętego katalogu nieodpłatnych świadczeń.
Natomiast w zakresie zaliczania do przychodu pracownika otrzymanych innych
nieodpłatnych świadczeń, uznał, że:
„za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:
- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni
dobrowolnie),
- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy)
i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku,
który musiałby ponieść,
- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi
(nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”
Przed wydaniem cytowanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego dochodziło
do sporów pomiędzy pracownikami mobilnymi i ich pracodawcami z jednej strony,
a organami podatkowymi z drugiej strony dotyczących zaliczania do przychodów
z pracy na etacie kosztów noclegów finansowanych pracownikom.
Organy podatkowe jednolicie stały na stanowisku, że tego rodzaju nieodpłatne
świadczenie otrzymywane od pracodawcy przez pracownika mobilnego stanowi dla
niego przychód z pracy na etacie. Z kolei, pracownicy i ich pracodawcy
kwestionowali to stanowisko. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r.

-- 4 of 9 --

5/9
zakończył te spory. Od czasu wydania tego wyroku organy podatkowe uznają,
że sfinansowanie przez pracodawcę pracownikowi mobilnemu noclegu „w trasie”,
nie wiąże się z powstaniem przychodu u pracownika. Wynika to z charakteru pracy
mobilnej, polegającej na ciągłym przemieszczeniu się pracownika po określonym
terytorium, co może wiązać się z koniecznością noclegu. Finansowanie przez
pracodawcę noclegu pracownikowi mobilnemu jest związane z właściwą
organizacją pracy, do czego obligują pracodawcę przepisy Kodeksu pracy3.
Podzielam zatem opinię Pana Posła, że zapewnienie pracownikom mobilnym
noclegów pozwala pracodawcy na optymalne wykorzystanie czasu pracy
pracowników, którzy nie muszą tracić czasu na przejazdy z miejsca do pracy do
stałego miejsca zamieszkania. Pracodawca działa więc we własnym interesie, a nie
w interesie pracownika, mimo że pracownik wyraził na nocleg zgodę, a wartość
świadczenia jest łatwa do ustalenia.
Jednak dla wystąpienia przychodu u pracownika w związku z otrzymaniem
nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy konieczne jest łączne spełnienie trzech
warunków wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Brak spełnienia
choćby jednej z przesłanek oznacza, że przychód po stronie pracownika nie wystąpi.
Wbrew zatem opinii Pana Posła w przypadku pracowników mobilnych
i finansowanych im noclegów, sprawa została dawno rozstrzygnięta.
Wydaje się jednak, że poruszona w interpelacji kwestia konsekwencji w podatku PIT
związanych z finansowaniem noclegów może dotyczyć tzw. pracowników
oddelegowanych. Wykonywanie pracy w miejscu odległym od siedziby firmy nie
jest, ani podróżą służbową, ani pracą mobilną. Oddelegowanie, w przeciwieństwie
do podróży służbowej, nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza stałym
miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie
incydentalne w stosunku do pracy wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy.
Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy lub zadania
służbowego w oddelegowanej miejscowości. Miejsce wykonywania pracy jest
wskazane w umowie o pracę. Zmiana warunków pracy, w tym w zakresie miejsca
wykonywania pracy wymaga zatem zgody pracownika. Z tej perspektywy,
pracownik godząc się na pracę w czasowym oddaleniu od domu czy siedziby firmy,
widzi w tym indywidualną korzyść. Przede wszystkim chodzi o pracowników budów
realizowanych na terenie Polski, bądź zagranicą. Charakter pracy pracowników
oddelegowanych, gdzie praca wykonywana jest przez określony czas w jednym,
stałym miejscu, jest inny, niż pracowników mobilnych, stąd też odmienne
stosowanie przepisów ustawy PIT w związku z otrzymaniem nieodpłatnego
świadczenia w postaci sfinansowania noclegu przez pracodawcę, jest uzasadnione.
Niezależnie od charakteru pracy pracownika, na pracodawcy ciąży obowiązek
właściwej organizacji pracy, nałożony przez przepisy Kodeksu pracy. Jednak
wypełnienie przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego
3 Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465, ze zm.), dalej:
„Kodeks pracy”.

-- 5 of 9 --

6/9
organizowania pracy należy odnosić i analizować w kontekście konkretnych
obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań
pracodawcy. W konsekwencji, rozciąganie ustaleń dotyczących pracowników
mobilnych na wszystkie kategorie podatników, ewentualnie wszystkie sytuacje,
w których pracodawca zapewnia pracownikowi nocleg, nie ma uzasadnienia.
W szczególności dotyczy to zapewnienia bezpłatnego zakwaterowania lub
bezpłatnego dojazdu do miejsca wykonywania pracy pracownikom, którzy zostali –
za ich zgodą – oddelegowani do pracy poza dotychczasowe miejsce jej wykonywania.
Świadczenie polegające na sfinansowaniu zakwaterowania pracowników
oddelegowanych do pracy w miejscu oddalonym, zarówno na terenie kraju, jak
i zagranicą jest spełnione w interesie pracownika, a nie w interesie pracodawcy
i przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia
wydatków, które musiałby ponieść. Na tego rodzaju jednoznaczną ocenę pozwalają
tezy uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., w którym
Trybunał stwierdził, że
,,sytuacja jest zupełnie oczywista w razie wskazania w umowie o pracę określonych
świadczeń, które pracodawca będzie wypełniał na rzecz pracownika (mieszkanie
służbowe, bilet miesięczny, pakiet ubezpieczenia zdrowotnego, dowóz do pracy itp.).
Akceptując warunki umowy pracownik wyraża zgodę na przyjęcie tych świadczeń,
w istocie traktując je jako – stanowiący część dochodu – element wynagrodzenia za
pracę. Zdaniem Trybunału kwalifikacja prawnopodatkowa tego rodzaju świadczeń nie
powinna ulec zmianie, jeśli zostaną one zaproponowane w trakcie trwania stosunku
służbowego czy stosunku pracy, zawsze jednak po uzyskaniu zgody pracownika. Zgoda
na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie –
z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe
i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony
pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie
świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.”
W ostatnim roku stabilna dotychczas linia orzecznicza, uznająca stanowisko
organów podatkowych co do istnienia przychodu po stronie pracownika
oddelegowanego w związku ze sfinansowaniem przez pracodawcę kosztów
zakwaterowania w miejscu oddelegowania, zaczęła się zmieniać. Istnieją wyroki,
w tym wyroki NSA4, w których sądy dokonują wykładni zarówno przepisów
unijnych5 oraz polskiej ustawy o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia
usług6, implementującej postanowienia dyrektywy i przekładają je na przepisy
podatkowe. Przy czym celem dyrektywy jest m.in. zapewnienie ochrony
4 Przykładowo: wyroki NSA z 1 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 1246/21, sygn. akt II FSK
270/21 i sygn. akt II FSK 243/21 oraz z 9 stycznia 2024 r. sygn. akt II FSK 1332/21 i II FSK
434/21.
5 Dyrektywa 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r., jak
i Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z dnia 28 czerwca 2018 r.
zmieniająca dyrektywę 96/71/WE.
6 Ustawa z dnia 10 czerwca 2016 r. o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług
(Dz. U. z 2024 r. poz. 73).

-- 6 of 9 --

7/9
pracownikom delegowanym w czasie trwania delegowania, poprzez ustanowienie
bezwzględnie obowiązujących przepisów dotyczących warunków pracy, ochrony
zdrowia i bezpieczeństwa pracowników, które muszą być przestrzegane. Zgodnie
z przepisami ustawy o delegowaniu pracowników w ramach świadczenia usług,
pracodawca delegujący pracownika na terytorium RP zapewnia takiemu
pracownikowi warunki zatrudnienia nie mniej korzystne niż wynikające z przepisów
prawa pracy. Warunki zatrudnienia dotyczą m.in. wynagrodzenia za pracę.
Do wynagrodzenia za pracę pracowników oddelegowanych, wlicza się dodatek
z tytułu delegowania w części, która nie stanowi zwrotu wydatków faktycznie
poniesionych w związku z delegowaniem, takich jak koszty podróży, wyżywienia
i zakwaterowania. W przypadku gdy prawo właściwe dla stosunku pracy
pracownika delegowanego na terytorium RP nie określa części dodatku z tytułu
delegowania, która stanowi zwrot wydatków faktycznie poniesionych w związku
z delegowaniem, cały dodatek uznaje się za zwrot tych wydatków. Powyższe
regulacje dotyczą zatem warunków zatrudnienia pracowników oddelegowanych,
nie regulują natomiast kwestii podatkowych.
Jednakże w ostatnich orzeczeniach sądów administracyjnych Sądy uznają, że zwrot
pracownikom oddelegowanym przez pracodawcę kosztów poniesionych w związku
z oddelegowaniem, takich jak: koszty podróży, wyżywienia i zakwaterowania, które
nie stanowią wynagrodzenia pracowników, ma konsekwencje w stosowaniu
przepisów ustawy PIT. Sądy rozciągają interpretację przepisów dotyczących praw
pracowniczych pracowników oddelegowanych na przepisy podatkowe, uznając,
że świadczenia te nie są przychodem pracownika w rozumieniu ustawy PIT.
Nie podzielam tego stanowiska. Pojęcie „przychodu” uregulowane w ustawie PIT
jest pojęciem szerszym od pojęcia „wynagrodzenie” z pracy na etacie, co potwierdza
cytowane wyżej brzmienie art. 12 ust. 1 ustawy PIT. W mojej ocenie fakt, że przepisy
prawa pracy nie zaliczają poszczególnych świadczeń do wynagrodzenia za pracę nie
jest równoznaczne z tym, że na gruncie przepisów podatkowych te same
świadczenia nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy PIT.
Istnieją również wyroki sadów administracyjnych, które również nie zgadzają się ze
stanowiskiem o braku przychodu u pracowników oddelegowanych z tytułu
sfinansowania im noclegów przez pracodawcę. Przykładowo wyroki WSA
w Poznaniu z 12 października 2023 r.7, w których Sąd ten uznał, że
„nieodpłatne udostępnianie pracownikom kwater noclegowych, stanowi dla
pracownika przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
fizycznych. Ponoszenie w takiej sytuacji wydatków w celu zapewnienia noclegów
pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie tego pracownika, ponieważ
umożliwia mu zapewnienie właściwych warunków socjalnych, które powinien
sfinansować z uzyskiwanych dochodów. W tym znaczeniu, to jemu przynosi konkretną
i wymierną korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść.”
7 Sygn. akt I SA/Po 459/23 i I SA/Po 460/23.

-- 7 of 9 --

8/9
Wyroki te zostały zaskarżone do NSA, zatem stanowisko w nich zawarte zostanie
zweryfikowane w drugiej instancji.
Z kolei, NSA w wyroku z 23 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1094/18 odnosząc się do
unormowań zawartych w przywołanych wyżej dyrektywach stwierdził, że:
„Argumentów za zaakceptowaniem stanowiska wyrażonego w zaskarżonym wyroku
nie dostarczają również powołane w odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz w piśmie
z dnia 3 marca 2010 r. regulacje zawarte w Dyrektywie 96/71/WE Parlamentu
Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r., jak i Dyrektywie Parlamentu
Europejskiego i Rady (UE) 2018/957 z dnia 28 czerwca 2018 r. zmieniającej dyrektywę
96/71/WE. Regulacje te dotyczą zasad "delegowania pracowników w ramach
świadczenia usług", nie regulują natomiast zasad opodatkowania podatkami
bezpośrednimi.”
Stanowisko Ministerstwa Finansów, Krajowej Informacji Skarbowej oraz sądów
administracyjnych jest wspólne w przedmiocie finansowania przez pracodawców
kosztów noclegów pracowników mobilnych. U tych pracowników przychód
w rozumieniu ustawy PIT z tytułu sfinansowania przez pracodawcę noclegów nie
powstaje.
Z kolei, zdanie resortu finansów pozostaje jednolite i niezmienne w zakresie uznania
za przychód pracowników oddelegowanych sfinansowanych im przez pracodawcę
świadczeń zakwaterowania w miejscu oddelegowania. W mojej ocenie, istnieje
bowiem różnica między finansowaniem przez pracodawcę ww. kosztów
pracownikom mobilnym, którzy z uwagi na specyfikę branży oraz specyfikę
powierzonych im zadań zmuszeni są do permanentnego przemieszczania się
z jednego miejsca na drugie w celu wykonania obowiązków pracowniczych,
a finansowaniem tychże kosztów pracownikom czasowo oddelegowanym, którzy
czynności stanowiące istotę umówionego stosunku pracy wykonują co prawda
w nowym miejscu pracy, jednakże ma ono charakter statyczny. Odmienność
charakteru wykonywanej pracy uzasadnia różne traktowanie przedmiotowych
świadczeń na gruncie ustawy PIT.
Różnice kształtują się natomiast w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, gdzie
obecnie funkcjonują dwie rozbieżne linie orzecznicze. Zgodnie ze stanowiskiem
części sądów (w przeważającej liczbie), sfinansowanie przez pracodawcę
zakwaterowania pracownikowi oddelegowanemu stanowi przychód, a zdaniem
części sądów, przychód w takim przypadku nie powstaje. Taki stan rzeczy nie
pozwala na jednoznacznie stwierdzenie, że linia orzecznicza jest ugruntowana.
Ponadto wyroki prezentujące drugi pogląd całkowicie pomijają fakt obowiązywania
w ustawie PIT zwolnienia przedmiotowego, na podstawie którego wolna od podatku
dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu

-- 8 of 9 --

9/9
zakwaterowania pracowników do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty
500 zł (art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy PIT).
Trudno zatem stwierdzić, która z tych linii orzeczniczych przeważy i się ugruntuje.
W konsekwencji obecnie zbyt wczesne jest wskazanie kierunku zmian
i podejmowanie działań legislacyjnych.
Z wyrazami szacunku
Z upoważnienia Ministra Finansów
Jarosław Neneman
Podsekretarz Stanu

-- 9 of 9 --

tel. 222-500-108 ul. Nowogrodzka 1/3/5
info@mrpips.gov.pl 00-513 Warszawa
https://www.gov.pl/web/rodzina
Agnieszka Dziemianowicz-Bąk
BM-II.059.1.371.2024
Warszawa, /elektroniczny znacznik czasu/
Pan
Szymon Hołownia
Marszałek Sejmu
Rzeczypospolitej Polskiej
Szanowny Panie Marszałku,
w związku z interpelacją poselską nr 3606 z 11 lipca 2024 roku złożoną przez Pana Posła
Franciszka Sterczewskiego, w sprawie zaliczania do przychodu pracowników wartości
noclegów pracowniczych finansowanych przez pracodawcę, skierowaną przez Kancelarię
Sejmu zarówno do Ministra Finansów, jak i Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej,
uprzejmie informuję, że stanowisko MRPiPS w ww. sprawie przekazane zostało do Ministra
Finansów w odpowiedzi na Jego pismo znak: DD3.054.24.2024, z 1 sierpnia 2024 roku.
Wspomniane stanowisko MRPiPS uwzględnione zostało w odpowiedzi MF na ww.
interpelację.
Z wyrazami szacunku
Agnieszka Dziemianowicz-Bąk
Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej
/-kwalifikowany podpis elektroniczny-/
Do wiadomości:
Departament Spraw Parlamentarnych w Kancelarii Prezesa Rady Ministrów

-- 1 of 1 --