Interpelacja w sprawie opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu otrzymanego z tytułu zapłaty należności wynikającej z pustej faktury

Interpelacja nr 14582

do ministra finansów i gospodarki

w sprawie opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu otrzymanego z tytułu zapłaty należności wynikającej z pustej faktury

Zgłaszający: Krzysztof Habura, Łukasz Horbatowski, Marek Jan Chmielewski, Rafał Siemaszko, Dominik Jaśkowiec, Henryk Szopiński, Bartosz Zawieja

Data wpływu: 12-01-2026

Szanowny Panie Ministrze,

wątpliwość przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą budzi kwestia rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu czy to w podatku dochodowym od osób prawnych, czy to w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wystawienia pustej faktury. Stanowiska organów podatkowych w tym zakresie są rozbieżne, co wynika z niejednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, którą przedstawiam w dalszej części interpelacji. Niekiedy zdarza się, że podatnik w sposób zamierzony wystawia pustą fakturę, uczestnicząc w przestępczym procederze o charakterze karuzeli vatowskiej, albo też przyjmuje pustą fakturę, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, chcąc uzyskać fikcyjny koszt, aby pomniejszyć podstawę opodatkowania, a przez to zapłacić pomniejszony podatek dochodowy.

O ile w orzecznictwie nie ma wątpliwości prawnej, że wydatek udokumentowany pustą fakturą nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, a przez to wydatek taki nie pomniejsza podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnych, czego przykładem jest choćby wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 2.12.2025 r. (I SA/Rz 433/25, CBOSA), zgodnie z którym „Stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi więc spełnić łącznie następujące warunki: pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania/zabezpieczenia źródła przychodu), ewentualnie mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, być definitywny (faktyczny), zostać właściwie udokumentowany (zob. np. wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2025 r., sygn. akt II FSK 739/23). Zwrot »koszty poniesione« oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko te wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Podatnik powinien więc wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Ustalenie, że faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji, jest wystarczające do uznania, że wynikające z nich kwoty nie mogą być uznane za koszt podatkowy. Należy również podkreślić, że z punktu widzenia normy wynikającej z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. bez znaczenia jest to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy gospodarcze bądź w sposób całkiem świadomy), czy też niezawiniony dokonuje rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych faktur. Wymóg należytego udokumentowania kosztów uzyskania przychodów wynika nadto wprost z przepisów art. 24 ust.1 i art. 24a u.p.d.o.f. Ponadto w myśl § 11 rozporządzenia w sprawie p.k.p.r. podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Za niewadliwą uważa się księgę prowadzoną zgodnie z przepisami rozporządzenia i objaśnieniami do wzoru księgi. Księgę uważa się za rzetelną, jeżeli dokonywane w niej zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Niewątpliwie zatem nie mogą stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, gdyż w istocie opisują zdarzenia fikcyjne, a nie rzeczywiste. Rzetelnym dowodem księgowym stwierdzającym fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, w tym na poniesienie wydatku zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów, jest dowód wystawiony nie tylko przez podmiot rzeczywiście istniejący, ale również dowód, w którym to ten podmiot był stroną realnej transakcji, tj. uczestniczył w operacji gospodarczej, której dowód ten dotyczy, w sposób zgody z rzeczywistością. Dowód niespełniający tych kryteriów, jako niewiarygodny, nie może stanowić podstawy zapisów w księdze podatkowej, a tym samym nie może być dowodem poniesienia kosztu”.

W podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 7.08.2025 r. (II FSK 739/23, CBOSA), stanowiąc, że: „Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, że aby wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełnić łącznie następujące warunki: pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania/zabezpieczenia źródła przychodu), ewentualnie mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, być definitywny (faktyczny), zostać właściwie udokumentowany. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego ustalonego w sprawie, zauważyć należy, że »wydatki« udokumentowane spornymi fakturami nie miały związku z prowadzoną przez skarżącą legalną działalnością gospodarczą, stanowiły jeden z elementów działań mających na celu ukrycie przestępczego procederu J. W. i K. B., miały więc nierzetelny charakter. Taki charakter tych faktur wynikał także z tego, że K.B. występujący pod firmą B. A.F. żadnej działalności gospodarczej nie wykonywał, siłą rzeczy więc nie świadczył na rzecz skarżącego żadnych usług, których efektem miała być wypłacona prowizja. Co najmniej wątpliwe jest ponoszenie wydatków udokumentowanych spornymi fakturami, skoro środki na ich uregulowanie pochodziły od J.W., które następnie wracały do niej samej w postaci prowizji wypłaconej przez skarżącą na konto B. A.F. W ocenie Naczelnego Sąd Administracyjnego omawiane wydatki zasadnie zostały zatem zakwestionowane przez organ podatkowy i sąd pierwszej instancji”.

W orzecznictwie i piśmiennictwie wątpliwa pozostaje kwalifikacja przychodu uzyskanego z tytułu fikcyjnie wystawionej faktury, np. w ramach mechanizmu karuzeli vatowskiej do przychodów podatkowych firmy, która faktury te wystawia i otrzymuje z ich tytułu płatności za realizacje transakcji, które nigdy nie miały miejsca.

Część sądów administracyjnych uznaje, że wpłaty dokonywane z tytułu pustych faktur stanowią przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i powodującym przyrost w majątku podatnika, a zatem stanowią przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych, w zależności od prawnej formy prowadzenia działalności gospodarczej przez oszukańczą firmę.

Z kolei pozostała część składów sądzących w sądach administracyjnych uznaje zgoła odmiennie, a mianowicie, że z tytułu wystawienia pustej faktury nie powstaje przychód należny, ponieważ jej wystawienie nie jest związane z powstaniem wierzytelności, a jedynie wynika z fikcji, która firmie wystawiającej fakturę, a zarazem osiągającej przychód, miała dać nielegalną korzyść podatkową w innym podatku, najczęściej w podatku VAT. Przykładem takiego orzeczenia jest wyrok WSA w Opolu z dnia 18.10.2013 r. (I SA/Op 479/13, CBOSA), zgodnie z którym: „1. Odnośnie do przychodów wskazać należy, że fikcyjność transakcji wymienionych w zakwestionowanych fakturach nie powoduje uznania ich za nielegalne i sprzeczne z przepisami prawa i jako takie niepodlegające opodatkowaniu. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. przez czynności niemogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy należy rozumieć przede wszystkim te czynności, które są przez prawo zakazane. Przepis ten stanowi generalną zasadę, zgodnie z którą przychody wynikające z zachowań, które w żadnych warunkach i okolicznościach nie mogą zostać zaakceptowane przez obowiązujący porządek prawny, nie podlegają opodatkowaniu. 2. Wyłączenie z opodatkowania czynności społecznie niepożądanych należy uznać za uzasadnione przede wszystkim wówczas, gdy odnosi się to do czynów zabronionych, spenalizowanych w przepisach karnych. Przyjęcie bowiem opodatkowania takich czynów oznaczałoby, że państwo z jednej strony potępia tego rodzaju zachowanie, uznając je za czyny przestępcze, z drugiej natomiast strony opodatkowuje je, a tym samym czerpie z nich zyski”.

W podobny sposób wypowiedział się także NSA w wyroku z dnia 6.09.2002 r. (I SA/Ka 1234/01, niepubl.), w którym sąd stwierdził, że: „Przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. oznacza, iż nie pobiera się podatku od przychodów pochodzących z działalności zakazanej przez prawo (np. pochodzących z przestępstwa) lub moralnie nagannej (sprzecznej z dobrymi obyczajami). Nie ma natomiast przeszkód w opodatkowaniu przychodów osiąganych w wyniku działań naruszających obowiązujący porządek prawny, np. gdy przekazano na rzecz spółki wpłatę na podstawie nieważnej umowy pożyczki czy w sytuacji osiągania dochodów z działalności wymagającej koncesji, bez uprzedniego uzyskania koncesji”.

Ostatnio przywołany pogląd sądowy aprobują nadto przedstawiciele piśmiennictwa podatkowego, m.in. dr W. Dmoch w komentarzu z roku 2025 do art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, System Informacji Prawnej Legalis, czy też doradca podatkowy Andrzej Łukieńczuk z Instytutu Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy w artykule pt. „Czy z tytułu wystawienia pustej faktury należy rozpoznać przychód należny?”.

W związku z powyższym należałoby postulować, aby przy najbliższej nowelizacji:

- ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dotychczasowym art. 10 ust. 1, który dotyczy źródeł przychodów, dodać pkt 10 w brzmieniu: „należność uzyskana z tytułu wystawienia faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego”, oraz
- ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dotychczasowym art. 12 ust. 1, który wymienia źródła przychodów, dodać pkt 16 w brzmieniu: „należność uzyskana z tytułu wystawienia faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego”.

Postulowane zmiany doprowadzą do uszczelnienia systemu podatkowego, w tym zwiększą przychody Skarbu Państwa oraz wyeliminują istniejące wątpliwości prawne.

Należy przyjąć, że opisane zagadnienia odnoszą się do kwalifikacji prawnej zdarzeń gospodarczych na gruncie przepisów prawa podatkowego, przy jednoczesnym przyjęciu za pewnik, że przedsiębiorca, który wystawi pustą fakturę, poniesie odpowiedzialność na gruncie przepisów Kodeksu karnego czy też Kodeksu karnego skarbowego.

W związku z powyższym proszę o udzielenie odpowiedzi na następujące pytanie:

Czy Pan Minister dostrzega konieczność i czy są prowadzone w resorcie finansów prace mające na celu znowelizowanie przepisów: art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak aby opodatkować przychody uzyskane przez przedsiębiorców z tytułu otrzymania zapłaty należności wynikającej z pustej faktury?

Proszę o udzielenie odpowiedzi na powyższe pytanie w możliwie najkrótszym terminie, zgodnie z zasadami dotyczącymi interpelacji i zapytań poselskich.

Z wyrazami szacunku

Krzysztof Habura