Interpelacja w sprawie stosowania przepisów regulujących wybór ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estońskiego CIT)

Interpelacja nr 14128

do ministra finansów i gospodarki

w sprawie stosowania przepisów regulujących wybór ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estońskiego CIT)

Zgłaszający: Mateusz Bochenek

Data wpływu: 09-12-2025

Szanowny Panie Ministrze,

do mojego biura poselskiego zgłosił się obywatel, który przedstawił problem dotyczący praktyki stosowania przepisów regulujących wybór ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estońskiego CIT), w szczególności w sytuacjach, gdy wybór tej formy opodatkowania następuje w trakcie roku podatkowego. Poniżej przekazuję treść pisma i pytania, jakie otrzymałem, z prośbą o odpowiedź.

Począwszy od 1 stycznia 2022 roku, ryczałt od dochodów spółek, potocznie zwany estońskim CIT-em, zyskał na popularności jako fakultatywna forma opodatkowania CIT. Podstawowym założeniem tej regulacji było odroczenie zapłaty podatku dochodowego do momentu dystrybucji zysku na rzecz wspólników, co miało na celu wspieranie inwestycji i zwiększenie płynności finansowej przedsiębiorstw. Łatwo zauważyć, że poziom opodatkowania spółki, która wybrała estoński CIT, może być znacząco różny od poziomu opodatkowania klasycznym CIT. Jest to tym bardziej widoczne, im większa część zysku wypracowanego przez spółkę jest w niej zatrzymywana. Niestety, ta różnica oznacza, że jakiekolwiek uchybienia i błędy podatnika związane z wejściem na estoński CIT mogą skutkować obowiązkiem dopłaty bardzo wysokiego, najczęściej zupełnie niespodziewanego podatku.

Istotny problem dotyczy podatników, którzy przez lata korzystają z opodatkowania estońskim CIT, nie będąc świadomymi ewentualnych uchybień sprzed kilku lat, gdy wybierali tę formę opodatkowania. W takim wypadku, jeżeli w trakcie czynności sprawdzających czy kontroli podatkowej okaże się, że podatnik nie wybrał skutecznie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tj. zawiadomienie ZAW-RD zostanie uznane za bezskuteczne), to zaległość podatkowa może dotyczyć setek milionów złotych. Wszak mowa tu o 19% podatku od zysku spółki z ostatnich lat podatkowych, powiększonych o odsetki ustawowe i ryzyko sankcji karnoskarbowych. Jak wskazują eksperci, w wielu przypadkach (o ile nie w większości) będzie to oznaczało upadłość takiej spółki, likwidację miejsc pracy i źródła wpływów podatkowych. Konsekwencje te są całkowicie nieproporcjonalne do wagi uchybienia.

Co istotne, wyboru estońskiego CIT można dokonać także w trakcie roku podatkowego. Możliwość ta wynika z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, który stanowi, że zawiadomienie ZAW-RD może zostać złożone, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. Celem sporządzenia tego sprawozdania jest wyodrębnienie kwoty zysków niepodzielonych i niepokrytych strat z okresu przed przejściem na ryczałt, co ma fundamentalne znaczenie dla prawidłowych rozliczeń podatkowych. W kontekście tego przepisu trzeba wskazać, że sprawozdanie to nie jest sprawozdaniem rocznym w rozumieniu art. 53 ustawy o rachunkowości (UoR). Sprawozdanie sporządzone w trybie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT jest sprawozdaniem śródrocznym, które nie podlega zatwierdzeniu przez zgromadzenie wspólników ani też badaniu biegłego rewidenta czy złożeniu do KRS. Jak potwierdził to minister finansów w odpowiedzi na interpelację nr 7087, zamknięcie ksiąg rachunkowych na potrzeby przejścia na estoński CIT stanowi zamknięcie ksiąg na inny dzień bilansowy określony w art. 12 ust. 2 pkt 7 UoR.

Mając na uwadze, że art. 28j ust. 5 ustawy o CIT wymaga „sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości”, kluczowe pozostaje rozróżnienie między „sporządzeniem” (rozumianym jako merytoryczne i techniczne stworzenie pliku z odpowiednią strukturą) a „podpisaniem” (rozumianym jako formalna akceptacja). Wbrew tej dychotomii i literalnej treści przepisu utrwaliła się restrykcyjna linia interpretacyjna organów podatkowych (dyrektora KIS), zgodnie z którą niedochowanie terminu na podpisanie sprawozdania finansowego ma automatycznie powodować nieskuteczność wyboru estońskiego CIT. Organy podatkowe, w tym dyrektor KIS (w licznych interpretacjach indywidualnych, na przykład z dnia 28 lutego 2025 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.65.2025.2.ZK), a także niestety Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 17 czerwca 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 235/25, przyjmują skrajnie formalistyczne podejście. Argumentują, że złożenie podpisów stanowi integralny element „sporządzenia”, a art. 28j ust. 5 ustawy o CIT nie modyfikuje bezwzględnego trzymiesięcznego terminu na sporządzenie i podpisanie dokumentu, wynikającego z art. 52 ust. 1 UoR.

Stanowisko to prowadzi do następujących nieprawidłowości i skutków, które są w oczywistej sprzeczności z duchem prawa podatkowego i zasadami sprawiedliwości:

1. Ignorowanie wykładni celowościowej i zasadniczej (systemowej)

Chociaż literalna wykładnia może wskazywać na rygorystyczne podejście, konfrontacja z całym systemem prawnym i celem regulacji prowadzi do odmiennych wniosków. Spóźnienie o jeden dzień w złożeniu podpisu pod sprawozdaniem finansowym, które jest merytorycznie zgodne z UoR i realizuje cel rozgraniczenia okresów, skutkujące utratą prawa do estońskiego CIT, jest podręcznikowym przykładem konsekwencji absurdalnych z ekonomicznego i społecznego punktu widzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie podkreślał, że należy odstąpić od sensu językowego wykładni w każdym wypadku, gdy prowadzi ona do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji. Podejście organów ignoruje tę nadrzędną zasadę. Głównym celem sporządzenia sprawozdania jest realizacja celu merytorycznego – rozdzielenie okresów rozliczeniowych i prawidłowe ustalenie pozycji kapitałowych (zysków niepodzielonych i niepokrytych strat). Sprawozdanie sporządzone po terminie nadal podlega ocenie pod kątem jego zgodności z wymogami merytorycznymi ustawy o rachunkowości.

2. Niewspółmierność sankcji do uchybienia

Utrata prawa do ryczałtu, powstanie zaległości podatkowych za kilka lat wraz z odsetkami i ryzyko sankcji karnoskarbowych to kara całkowicie nieproporcjonalna do przewinienia, jakim jest opóźnienie w złożeniu podpisu. Taka praktyka narusza zasady zaufania i proporcjonalności. Wątpliwości w tym zakresie dostrzegają również sądy administracyjne (np. WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 5 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 614/24), które dostrzegają potrzebę odchodzenia od ścisłego formalizmu.

3. Błędne utożsamianie sporządzenia z podpisem

Jak wynika z interpelacji numer 7087, stanowisko dyrektora KIS, który stwierdza, że „sprawozdanie finansowe uważa się za sporządzone w dacie jego podpisania”, jest sprzeczne logicznie z wcześniejszym twierdzeniem, że „złożenie podpisu (...) potwierdza prawidłowość (...) sporządzenia sprawozdania finansowego”. Podpis kierownika jednostki jest aktem potwierdzenia finalizacji sprawozdania, a nie jego stworzenia. Komitet Standardów Rachunkowości (KSR 14, pkt 3.15) wskazuje, że za dzień sporządzenia sprawozdania uważa się datę złożenia podpisu przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg, a podpis kierownika jednostki jest potwierdzeniem finalizacji. Oznacza to, że sprawozdanie jako dokument merytoryczny istnieje i jest sporządzone przed złożeniem wszystkich podpisów. Utożsamianie uchybienia terminowi z naruszeniem przesłanek prawidłowości merytorycznej czy formalnej sprawozdania jest bezzasadne.

4. Nieadekwatność do realiów MŚP i złożoności technicznej

Przyczyny opóźnień w podpisaniu sprawozdania są często prozaiczne i niezależne od woli spółki. Wśród nich wymienia się: problemy techniczne z plikiem XML, konieczność uzyskania podpisów od członków zarządu przebywających za granicą (brak polskiego podpisu elektronicznego u obcokrajowców), spory wewnętrzne, zwykłe przeoczenie lub wadliwość struktury pliku XML po jego ponownym zapisie. Wymogi techniczne (format XML, komplet i kolejność podpisów) w połączeniu ze skomplikowanym harmonogramem są dużym wyzwaniem, zwłaszcza dla małych i średnich przedsiębiorstw (MŚP) o ograniczonych zasobach. Spółki, które faktycznie podjęły wszystkie działania mające na celu zmianę opodatkowania, mogą nieświadomie działać w przekonaniu o korzystaniu z estońskiego CIT, podczas gdy w ocenie organu podatkowego nigdy do niego nie weszły. Tworzy to stan niepewności prawnej.

5. Charakter prawny terminu na podpisanie

Termin na podpisanie sprawozdania finansowego, którego naruszenie prowadzi do tak surowych konsekwencji, powinien być interpretowany w duchu proporcjonalności i celowości, co jest charakterystyczne dla terminów procesowych lub formalnych, a nie materialnych, które bezwzględnie wygaszają prawo. Traktowanie go jako terminu materialnego prowadzi do nieuzasadnionego i szkodliwego formalizmu.

6. Niespójność praktyki Ministerstwa Finansów

Mimo że Ministerstwo Finansów i organy KAS przyjęły w niniejszym zakresie rygorystyczną wykładnię literalną, w innych obszarach estońskiego CIT widać ewolucję stanowiska na korzyść podatników. Przykładowo dopuszczono złożenie zawiadomienia ZAW-RD przed faktycznym zamknięciem ksiąg.

Co istotne, w odpowiedzi na interpelację poselską numer 10786 w piśmie z dnia 18 sierpnia 2025 r., znak DD8.054.4.2025, minister finansów i gospodarki przyznał, że rozporządzenia z lat 2021–2022, które przedłużyły termin na sporządzenie sprawozdań rocznych, obejmują także sprawozdania śródroczne. Ta istotna korekta wobec wcześniejszej rygorystycznej linii organów podatkowych dowodzi, że MF jest w stanie odstąpić od skrajnego formalizmu, gdy jest to uzasadnione zasadą zaufania i pewności prawa.

Jednakże podczas gdy MF potwierdza elastyczność w kwestii przedłużenia terminu na sporządzenie/podpisanie sprawozdania śródrocznego w latach 2021–2022, w odpowiedzi na interpelację numer 7087 minister odmówił podjęcia jakichkolwiek działań legislacyjnych lub wydania interpretacji ogólnej, co potęguje stan niepewności dla podatników, którzy dokonali wyboru po tym okresie lub z innych przyczyn technicznych uchybili trzymiesięcznemu terminowi.

W odpowiedzi z dnia 16 stycznia 2025 r. na interpelację numer 7087 minister finansów, w osobie podsekretarza stanu Jarosława Nenemana, utrzymał skrajnie formalistyczne stanowisko.

Minister finansów stwierdził, że intencją ustawodawcy jest uznanie podpisania sprawozdania finansowego za integralną część sporządzenia sprawozdania finansowego, powołując się na art. 52 ust. 2a UoR oraz na punkt 3.15 Krajowego Standardu Rachunkowości numer 14. Minister nie dostrzegł przesłanek uzasadniających wydanie interpretacji ogólnej prawa podatkowego czy wprowadzenia zmian legislacyjnych.

To stanowisko jest tym bardziej zastanawiające, że:

Potencjalna zmiana legislacyjna jest już w przygotowaniu: Projekt ustawy (numer UD116, tzw. czwarta zmiana, pkt 4) zakłada uznanie skuteczności zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek nawet w przypadku braku podpisu lub podpisu po terminie sprawozdania finansowego, jeżeli pozostałe warunki zostały spełnione. Fakt ten dowodzi, że MF uznało problem za istniejący i wymagający regulacji, co stoi w sprzeczności z odmową wprowadzenia zmian zadeklarowaną w odpowiedzi na interpelację numer 7087.

Zmiana ta jest jednak niewystarczająca: Stowarzyszenie Podatników Estońskiego CIT zauważa, że proponowana zmiana dotycząca braku podpisu lub podpisania po terminie sprawozdania finansowego przez kierownika jednostki jest rozwiązaniem częściowym i nie usuwa wszystkich problemów. Zasadnicza wątpliwość pozostaje, czy organy podatkowe będą nadal mogły odmawiać skuteczności przejścia na estoński CIT z uwagi na każdy, nawet drobny błąd formalny przy sporządzeniu sprawozdania.

Wymagana jest rezygnacja z odniesienia do „zgodności z ustawą o rachunkowości”: Dla zapewnienia proporcjonalności i pewności prawa stowarzyszenie postuluje jednoznaczne wskazanie, że sprawozdanie finansowe musi być sporządzone (co wynika z UoR), natomiast brak jego sporządzenia „zgodnie z ustawą o rachunkowości” nie może być podstawą do podważania skuteczności wyboru ryczałtu. Usunięcie tego odniesienia pozwoli uniknąć sytuacji, w której każdy najmniejszy błąd formalny lub mieszczący się w progu istotności mógłby prowadzić do wniosku o nieskutecznym wyborze estońskiego CIT.

Minister finansów, odmawiając w odpowiedzi na interpelację numer 7087 podjęcia działań i jednocześnie przygotowując zmiany legislacyjne w tym zakresie, tworzy stan niespójności i niepewności prawnej. Spółki, które padły ofiarą skrajnego formalizmu (jak w przypadku WSA w Bydgoszczy, gdzie spóźnienie wynosiło kilka tygodni), są narażone na natychmiastowe konsekwencje finansowe, mimo że MF wkrótce zamierza uznać ich wybór za skuteczny. Konieczne jest zatem pilne, kompleksowe wyjaśnienie ze strony ministra finansów i gospodarki, które uwzględni nie tylko kwestię podpisu (jak planuje się w projekcie numer UD116), ale również problem szerszego rygoru wynikającego z frazy „zgodnie z przepisami o rachunkowości”, która jest w ocenie ekspertów pułapką dla podatników.

Zgodnie z art. 8 ustawy o działach administracji rządowej oraz rozporządzeniem prezesa Rady Ministrów z dnia 18 grudnia 2023 r., sprawy realizacji dochodów i wydatków budżetu państwa oraz ochrony interesów Skarbu Państwa należą do działu „finanse publiczne”, a tym samym podlegają panu ministrowi finansów. Ponadto szef Krajowej Administracji Skarbowej, nadzorujący dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podlega ministrowi finansów. W związku z tym to Pan Minister jest władny do podjęcia decyzji o zmianie linii interpretacyjnej i eliminacji opisanego ryzyka prawnego, które zagraża MŚP i celom proinwestycyjnym estońskiego CIT.

W świetle powyższej argumentacji, mając na uwadze stanowisko ministra finansów wyrażone w odpowiedzi z dnia 16 stycznia 2025 r. na interpelację numer 7087, które potwierdziło rygorystyczne stanowisko dyrektora KIS, odmówiło działań naprawczych, a jednocześnie jest niezgodne z faktem przygotowywania zmian legislacyjnych łagodzących skutki uchybień formalnych, proszę o ponowną i rozszerzoną odpowiedź na następujące pytania:

Czy w Pańskiej ocenie linia interpretacyjna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, która uznaje brak terminowego podpisu pod sprawozdaniem finansowym (sporządzonym w celu przejścia na estoński CIT w trakcie roku) za równoznaczny z nieskutecznością wyboru tej formy opodatkowania, jest prawidłowa z punktu widzenia zasady proporcjonalności, zaufania do organów państwa i wykładni systemowej (celowościowej) przepisów podatkowych, zwłaszcza w kontekście krytyki wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 99/21, wskazującej na konieczność odstąpienia od wykładni językowej, gdy prowadzi ona do konsekwencji rażąco niesprawiedliwych lub absurdalnych?

Biorąc pod uwagę fakt, że Ministerstwo Finansów podjęło inicjatywę legislacyjną (projekt ustawy numer UD116, pkt 4) zmierzającą do uznania skuteczności wyboru estońskiego CIT mimo braku podpisu lub podpisu po terminie sprawozdania finansowego, co stanowi de facto uznanie, że dotychczasowa praktyka była nadmiernie rygorystyczna:

a) Dlaczego w odpowiedzi z dnia 16 stycznia 2025 r. na interpelację numer 7087 Ministerstwo Finansów nie dostrzegło przesłanek uzasadniających zmiany legislacyjne, skoro prace nad łagodzącymi przepisami były już prowadzone, a problem był sygnalizowany przez środowiska eksperckie (Stowarzyszenie Podatników Estońskiego CIT, www.spec.info.pl) i w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 5 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Sz 614/24)?,
b) Czy Ministerstwo Finansów i szef Krajowej Administracji Skarbowej podjęli lub planują podjąć działania mające na celu zmianę praktyki interpretacyjnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, aby do czasu wejścia w życie nowelizacji ustawowej podatnicy, którzy uchybili jedynie formalnemu terminowi podpisu, nie byli traktowani jako podmioty niebędące nigdy w estońskim CIT, co prowadzi do drastycznych zaległości i upadłości MŚP?

Czy w związku z potwierdzeniem przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 18 sierpnia 2025 r., znak: DD8.054.4.2025, że rozporządzenia przedłużające terminy na sporządzenie sprawozdań rocznych w latach 2021–2022 obejmowały również sprawozdania śródroczne z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, Ministerstwo Finansów zamierza wydać interpretację ogólną prawa podatkowego lub objaśnienia podatkowe, które kompleksowo uregulują zagadnienie sprawozdań śródrocznych, w szczególności w zakresie:

a) uznania, że sporządzenie sprawozdania z uchybieniem terminu z art. 52 ust. 1 UoR nie stanowi przesłanki negatywnej uniemożliwiającej skuteczny wybór ryczałtu,
b) ustalenia, że sporządzenie w rozumieniu art. 28j ust. 5 ustawy o CIT nie może być utożsamiane wyłącznie z datą ostatniego podpisu, o ile jednostka wykonała realne czynności sprawozdawcze?

W odniesieniu do planowanych zmian legislacyjnych (projekt numer UD116):

a) Czy planowana nowelizacja art. 28j ust. 5 ustawy o CIT ograniczy się wyłącznie do kwestii technicznych, takich jak brak lub opóźnienie w złożeniu podpisu pod sprawozdaniem finansowym?,
b) Czy Ministerstwo Finansów zamierza uwzględnić postulaty środowisk eksperckich, aby usunąć z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT odniesienie do przesłanki „zgodności z przepisami o rachunkowości” w celu wyeliminowania ryzyka, że każde inne, drobne uchybienie formalne (np. błąd w strukturze XML, nieistotny z perspektywy sprawozdawczej) będzie prowadzić do kwestionowania skuteczności wyboru estońskiego CIT?